COSTOS ABC O COSTOS POR ACTIVIDAD, DETERMINA EL VALOR DE CADA OBJETO

COSTOS ABC --------------------------------------------------------------------------

INDUCTORES DE COSTOS INDUCTORES DEL COSTO (COST DRIVERS) S on los factores que in fl uyen de forma signi fi ca ti va en la ejecución de una ac ti vidad , dando a conocer las causas por las que los costos se producen. Hablar de cost drivers equivale a pensar en relaciones de causa-efecto: una variación en el driver tendrá el efecto de una variación en el costo. Los “ cost driver” son aquellos mo ti vos que causan los costos producidos en todas y cada una de las ac ti vidades . El concepto de “ cost -driver” o inductor o generador de costes, se puede asociar al tradicional concepto de unidad de obra.

TIPOS DE INDUCTORES Se pueden elegir entre tres ti pos diferentes de inductores de costos de las ac ti vidades : De transacción, de duración y de intensidad: Los inductores de transacción cuentan las frecuencias con que se realiza una ac ti vidad . Se u ti lizan cuando todos los resultados requieren esencialmente las mismas demandas de la ac ti vidad . Los inductores de duración representan la can ti dad de ti empo necesaria para revisar una ac ti vidad . Los inductores de intensidad hacen un cargo directo de los recursos utilizados cada vez que se realiza una ac ti vidad .

Requisitos para la selección de los inductores: Fáciles de observar. Fáciles de medir. Representa ti vos de las funciones habituales que realiza el departamento o área. Que sean constantes en un lapso de ti empo especí fi co . EJEMPLOS Dentro de una fábrica, es fácil diferenciar costes y gastos. La materia prima es un coste, mientras que el sueldo del departamento de recursos humanos es un gasto. Los costes son necesarios para fabricar el producto y los gastos para que la empresa funcione. Por ejemplo, el conjunto de costos de la depreciación de maquinaria puede ser asignado en base al número de horas maquina por producto como conductor de costo. El cost driver de la mano de obra directa son las horas trabajadas.

INDUCTORES DEL COSTEO ABC Los inductores vienen a ser un factor utilizado para medir como se incurre en un costo y como llevar a cada elemento, para el cual se desea una acumulación de costos, una parte del costo de cada actividad que este consume. Para determinar los inductores debe estar presente una relación de causa – efecto entre el direccionador y el consumo de este por parte de cada actividad, esto es para analizar las causas inmediatas hasta obtener la verdadera causa que desencadenan el conjunto de actividades. Los inductores seran eficaces cuando reúnan estas tres condiciones : El de ser constante , ya que debe permanecer dentro de un lapso de tiempo especifico para hacer comparaciones de costos de un periodo a otro. Debe ser oportuno, es decir que responda a las exigencias que se presentan en el momento. Es necesario que sea perfectamente mesurab le, puesto que a través de estos se harán las asignaciones a las actividades o entre los productos u Objetos de Costo.

La distribución de los Costos Indirectos entre las actividades se da por medio de los Inductores los que deben ser medidos usando estadísticas de uso, ocupación, frecuencia, tiempo, entre otros. Al momento de reunir la información es indispensable percatarse y tomar nota de los detalles de cada actividad a través de las entrevistas, encuestas, observaciones, grabaciones y mediciones de tiempos espacios y uso de recursos. Las estadísticas serán luego revisadas con cierta frecuencia, por lo que las condiciones pueden variar y con ellos los datos estadísticos iniciales. COST DIRVER HACIA LOS PRODUCTOS Los Inductores de asignación hacia los Productos para la asignación de los costos de las actividades entre los productos se denominan también Cost Drivers.

COST DIRVER HACIA LAS ACTIVIDADES La efectividad de este costeo radica en la definición de una base de asignación adecuada para cada proceso de apoyo o administrativo. Las Actividades de este proceso pueden depender de la cantidad de Lotes o servicios producidos, como los de planeación de producción, asilamiento de maquinas y movimientos de inventarios, los cuales son costos variables a largo plazo y depende del número de actividades. Para la selección del inductor adecuado será necesario realizar un estudio en el que se analizaran diversas variables; Accesibilidad y confiabilidad de la información. Relaciones causa y efecto, debe existir una muy buena relacion de causalidad entre el inductor y el Objeto de Costo.

INDUCTORES Es cualquier evento, circunstancia o condición, que causa o hace que suceda algo. Los Inductores se pueden clasificar en: Inductores de Recurso, Inductores de Actividades e Inductores de Costo. INDUCTOR DE RECURSO.- Es la base de asignación, que asigna los Recursos a los centros de Actividad o a las actividades. Se debe tener un Inductor de Recurso para cada Recurso. INDUCTORES DE ACTIVIDADES.- Una medida e intensidad de las demandas colocadas en Actividades por Objetos de Costo (o por otras actividades). Se usa para asignar costos a Objetos de Costo (o a otras Actividades). INDUCTORES DE COSTO (Drivers).- Es la base de la Actividad, que explica la manera en que un producto, servicio u otro Objeto de Costo, consume los Recursos Indirectos de una organización. A continuación se detallan ejemplos de los drivers mas utilizados en la aplicación del sistema de costos ABC: EJEMPLOS DE INDUCTORES

METODOLOGÍA ABC Su metodología se basa en el tratamiento que se les da a los Costos Indirectos de Producción o servicio no fácilmente identificables como beneficios. Muchos costos indirectos son fijos en el corto plazo, ABC toma la perspectiva de largo plazo, reconociendo que en algún momento determinado estos costos indirectos pueden ser modificados por lo tanto relevantes para la toma de decisiones. Las actividades también reciben el nombre de “transacciones”, los conductores de costos ( cost drivers) son medidas del número de transacciones envueltas o involucradas en una actividad en particular. Anteriormente en la mayoría de los centros de costos el único factor de medida para asignar los costos a los productos o servicios era usando factores en base a las horas máquina u horas hombre, que pueden reflejar mejor las causas de los costos en su ambiente específico. El Costo ABC, utiliza tanto la asignación ( cost driver) basada en unidades, como los usados por otras bases, tratando de producir una mayor precisión en el costo de los productos o servicios.

IMPUTACIÓN DE COSTOS En los sistemas de Costos Tradicionales se realizaba la asignación de los CIF a los productos, como ya vimos anteriormente, se realizaba a través de dos etapas, primero se asignaban los CIF a una unidad organizacional, ya sea un departamento o la planta y en segundo lugar, se asigna a los productos. El ABC atribuye los CIF primero a las Actividades, antes de imputarlos a los productos. Para lograr una rastreabilidad adecuada de los CIF, hace uso de los Inductores de costo, mediante la relación de causalidad, para luego colocarlo al producto. Cuando los Recursos o Factores de Producción, son consumidos por las actividades se puede decir que son imputables. Al respecto el costo es imputable cuando se puede establecer una relación causa-efecto entre un factor de producción y una actividad específica. En muchos casos, cuando un Recurso o Factor de producción se dedica a una sola Actividad, es muy fácil imputar el costo respectivo; pero cuando un Recurso apoya a varias Actividades, el consumo del Recurso debe ser dividido entre ellas, utilizándose el Inductor de Recursos respectivo. Todos los recursos de una empresa van enfocados a producir algo, luego ese algo hay que asignarle todos los recursos y no solamente lo que se relaciones con producción. El sistema ABC lleva una nueva manera de pensar. Tradicionalmente los sistemas de costo eran la respuesta a la pregunta. ¿Cómo puede la organización imputar costos para poder realizar los informes financieros y para el control de costos de los departamentos?. El sistema ABC tiene consigo un conjunto de preguntas completamente diferentes: ¿Qué actividades se realizan en la organización ¿Cuánto cuesta realizar las actividades? ¿Por qué necesita la organización realizar actividades y procesos empresariales? ¿Qué parte o cantidad de cada actividad requieren los productos, servicios y clientes?

FILOSOFIA DEL ABC La filosofía del ABC se basa en el principio de que la actividad es la causa que determina la incurrencia en costos y de que los productos y servicios consumen actividades, proponiendo una solución alternativa en el tratamiento de los costos indirectos. Brimson , James. Ob.cit.Pag.149

Reparto de los costos a los productos en un sistema de ABC

OBJETIVOS DE UN SISTEMA DE GESTIÓN DE COSTOS Podríamos citar los siguientes objetivos: Visión estratégica de los recursos consumidos en los procesos. Valoración de las tareas que se están realizando dentro de la organización. Valoración y análisis de las tareas de alto costo. Eliminación o reducción mediante automatización de tareas que agregan poco valor al cliente. Potenciar las tareas que aportan alto valor al cliente (interno o externo) y que no se les presta la atención que merecen. El ABC no se trata únicamente de un método de cálculo de costos cuyo máximo objetivo es lograr la exactitud, sino que se trata de un sistema de gestión empresarial, englobando desde el cálculo del costo de cualquier tipo de información para la gestión empresarial, facilitando a la alta dirección información relevante y oportuna para la “Toma de Decisiones”, entre otras: el costo de las actividades de la empresa; el costo de los procesos de negocio; el costo de los siguientes eslabones de la cadena de valor; el costo de los productos y/o servicios; el costo de los clientes de forma individual; ¿Qué productos son rentables y cuáles no? ; ¿Qué clientes son rentables y cuáles no?; reducciones de costos basados en el análisis de las actividades; reducciones de costos basados en el análisis de los procesos; la clasificación de las actividades en actividades con o sin valor añadido y decisiones sobre: reducción, eliminación o decisión de determinadas actividades. En resumen el sistema de costos ABC, se fundamenta en cuatro puntos básicos: Analizar todas las actividades que configuran la Cadena de Valor de la empresa como apoyo en el establecimiento de la estrategia corporativa. Hacer girar el centro de gravedad del sistema en las actividades y en la determinación de los generadores de costo, entendiendo como tales las causas últimas por la que un costo se producen. Asignar el costo de las actividades a los productos y/o servicios. Mostrar el papel de las actividades en la conformación de la cadena de valor.

PROCESO DE ASIGNACIÓN EN EL MODELO ABC Ahora corresponde pasar a un aspecto más concreto, como es el proceso de asignación de los costos. Es frecuente hablar de dos fases por la mayoría de los autores que abordan esta temática. En la primera fase, se asignan los costos a las actividades pertenecientes a los diferentes centros; de esta forma las actividades se convierten en el núcleo del modelo. En la segunda fase, se asignan a los productos los costos de las actividades y, además, se asignan a esos mismos productos los costos directos correspondientes, o sea, los costos directos y costos indirectos respecto al producto.

ANÁLISIS DEL PROCESO DE ASIGNACIÓN DE LOS COSTOS EN EL MODELO ABC Fase I: Determinación del costo de las actividades de cada centro 1ra. Etapa: Localización de los costos indirectos en los centros Se procede a localizar los cargos indirectos respecto al producto en cada uno de los centros en los que se encuentre dividida la empresa, de manera similar a como lo hacen los modelos tradicionales. Esta localización se limita a situar los cargos en el centro donde se realiza la actividad a la que después se traspasará. En algunas exposiciones del modelo de costos ABC, no siempre se incluye esta etapa. Sin embargo, se observa una tendencia creciente a hacer una referencia expresa a los centros de costos para situar en ellos las actividades. Una adecuada división de la empresa o instalación en centros de actividad, que estén orientados principalmente hacia las propias actividades, potencia la aplicación del modelo ABC y la ejecución de su proceso contable. No lo desvirtúa, puesto que no sustituye la aparición de las actividades. 2da. Etapa: Identificación de actividades por centros En el ámbito de cada centro generalmente tiene lugar la ejecución de las actividades diferentes. Precisamente aquí se identifican y clasifican cada una de las actividades que se realizan en cada centro, constituyendo una de las etapas más delicadas e importantes. Para ello, uno de los procedimientos que se utilizan es el cuestionario o entrevista entre personas integradas a los centros. Es muy importante el descubrimiento de todas las actividades que se realizan en la instalación. Además de debe señalar que las actividades deben recibir solo costos directos con relación a ellas, es decir, no se ha de llevar a cabo ninguna asignación para trasladar costos indirectos a las actividades. La selección de las actividades ha de eliminar la existencia de costos indirectos con respecto a ellas.

3era. Etapa: Elección de cost -drivers o generadores de costos de las actividades Supone un momento crucial en estos procesos de asignación. Dentro de cada actividad se deberá elegir aquel cost -driver , portador o inductor de costos, que mejor respete la relación causa-efecto entre: Consumo de Recursos Actividad Producto Asimismo se deberá tender, entre los que cumplan la anterior condición, hacia el más fácil de medir o identificar. 4ta. Etapa: Reclasificación de Actividades Como se abordó anteriormente dentro de los distintos centros de costos, pueden existir idénticas o similares actividades, en este sentido son actividades comunes. Se trata de agregar esas actividades para simplificar los procesos de asignación y además para determinar los costos originados por cada una de las diferentes actividades. A tal fin, se agrupan las actividades de similares características, formándose así los costos totales por actividad. 5ta. Etapa: Reparto de los costos entre las actividades Identificadas y definidas cada una de las actividades de los centros, el proceso se completa en esta quinta etapa, con la distribución o reparto de los costos localizados en los centros, entre las distintas actividades que lo han generado. Este reparto no es, en general, complejo, dado que en la mayor parte de las ocasiones es posible identificar de manera directa y simple los costos ocasionados por las distintas actividades dentro de cada centro, por lo que su determinación no debe resultar problemática; no obstante en presencia de repartos difíciles de efectuar, se necesitará disponer de la suficiente información para que el reparto realizado no se lleve a cabo de manera subjetiva.

6ta. Etapa: Cálculo del costo de los generadores de costos Conocidos los costos de las actividades, y determinados los generadores de costos para cada una de ellas, el costo unitario se determina, dividiendo los costos totales de cada actividad entre el número de generadores de costos. El costo unitario del generador de costos representa la medida del consumo de recursos que cada inductor ha necesitado para llevar a cado su misión, o en otros términos, el costo que cada inductor genera dentro de una actividad concreta. Fase II: Determinación del costo de los productos 7ma. Etapa: Asignación del costo de las actividades a los productos Tiene una profunda significación en el modelo ABC, pues los productos consumen actividades y las actividades recursos, siendo los generadores o inductores, los que relacionan de manera directa a unos y otros, por lo que, llegado este momento en el proceso de asignación, son conocidos ya los costos generados por cada portador de costos; asimismo y de acuerdo con la correspondencia directa entre estos y los productos, se puede saber de manera inmediata el consumo que cada producto ha hecho de cada actividad. El consumo realizado de cada actividad vendrá expresado por el número de prestaciones con las que la actividad ha contribuido a la formación del producto. 8va. Etapa: Asignación de los costos directos a los productos Los costos directos respecto del producto no han intervenido en las etapas anteriores del proceso contable del Modelo ABC. El proceso de asignación terminará trasladando los costos directos respecto al producto.

FASES Y ETAPAS DEL ABC

LOS BENEFICIOS Claramente visualizar, los logros sobre los costos de los servicios y descubrir las fallas en las asignaciones de recursos, por lo tanto de costos. Precisar la manera de valuar o no las actividades. La información confiable para soportar decisiones estratégicas Alienta el trabajo en equipo en las áreas de la producción del servicio y Contabilidad, ya que sin ello, no se puede tener la idea clara de ingeniería de producción y la diversidad de costos, surgiendo la interacción de áreas. Identifica y precisa los costos de cada actividad. Para lograr el punto anterior, se necesita una revisión de estructura, en cuanto a “Áreas y Niveles de Responsabilidad”, de la organización. IMPORTANCIA DEL SISTEMA ABC Es un modelo gerencial y no un modelo contable Los recursos son consumidos por las actividades y estos a su vez son consumidos por los objetos de costo (resultados) Considera todos los costos y gastos como recursos. Muestra la empresa como conjunto de actividades y/o procesos más que como una jerarquía departamental Es una metodología que asigna costos a los productos o servicios con base en el consumo de actividades.

VENTAJAS DEL SISTEMA ABC Las ventajas para las empresas que implementan el sistema de costos ABC son: Jerarquización diferente del costo de sus servicios, reflejando una corrección de sus beneficios. El análisis de los beneficios, prevé una nueva perspectiva para el examen del comportamiento de los costos. Se aumenta la credibilidad y la utilidad de la información de costeo, en la toma de decisiones. Facilita la implantación de la calidad total. Elimina desperdicios y actividades que no agregan valor al producto o servicio. Facilita la utilización de la Cadena de Valor como herramienta de competitividad. Un mejor conocimiento de las actividades que generan los costos estructurales, puede mejorar el control que se ejecute sobre los costos incurridos de esa naturaleza. Puede crear una base informativa que facilite la implantación de un proceso de gestión de calidad total, para superar los problemas que limitan los resultados actuales. Uso de indicadores no financieros para valorar inductores de costos, facilita medidas de gestión, además de medios para valorar los costos de servicio. Estas medidas son esenciales para eliminar el despilfarro y las actividades sin valor añadido. El análisis de inductores de costos facilita una nueva perspectiva para el examen del comportamiento de los costos y el análisis posterior que se requiere a efectos de planificación y presupuestos. El ABC incrementa la credibilidad y utilidad de la información de costos en el proceso de toma de decisiones y hace posible la comparación de operaciones entre áreas y divisiones Identifica clientes, productos, servicios u otros objetos de costos no rentables. Se logra una mejor asignación de los costos indirectos a los objetivos de costos (productos o servicios)

TOMA DE DECISIONES CON LA APLICACIÓN DEL MODELO ABC Los gerentes muchas veces se ven en la necesidad de solicitar investigaciones especiales sobre los costos, sobre todo cuando se quieren conocer las causas de las variaciones en los costos. El Sistema ABC, se desarrolla para asignar costos, corrigiendo deficiencias al comparar los recursos consumidos con los productos finales, sin embargo se requiere como refinamiento conservar la separación de costos fijos y variables, permitiendo a la gerencia hacer decisiones racionales entre alternativas económicas. Es importante que la base de asignación de costos ( cost drivers), sean beneficios ( out puts ) valiosos y en beneficio del cliente, entonces se provee una base para asignar costos unitarios a los usuarios y si no, ABC, elimina conductores (drivers) que no son beneficios ( out puts ) con valor. ABC asigna a cada producto o servicio los costos de todas las actividades que son usadas en su manufactura y si se separan adecuadamente los costos fijos y variables, los gerentes podrán aplicar las técnicas apropiadas para reducir el desperdicio, administrando aspectos como: la capacidad de la producción o servicio, diseño de procesos, métodos y prácticas del servicio que se encuentran dentro de su campo de decisiones.

BENEFICIOS DERIVADOS DEL MODELO ABC El modelo ABC aplicado a la cadena de valor, proporciona una información más precisa para la toma de decisiones posicionando mejor a la empresa, desde el punto de vista estratégico para competir en el mercado. Más exactitud en la contabilización de los costos enfatizando cuál es su origen o causa. Mejores decisiones estratégicas sobre qué productos y servicios ofrecer y en qué mercados. Cálculo más ajustado y preciso de los costos unitarios, que permitirá tomar decisiones más acertadas acerca del precio de los bienes y servicios. Mejor gestión de la cartera de clientes, basándose en un análisis de rentabilidad. Detección de las áreas susceptibles de reingeniería: Identificación de oportunidades de reducción de costos. Implantación de mejoras en los procesos. Eliminación de las actividades sin valor añadido (VA). Decisiones sobre " outsourcing " mejor fundamentadas. Maximiza el retorno total a los accionistas (TSR), y Permite lograr el éxito a largo plazo, de la gestión por Categorías y ECR. El aporte más significativo de ABC es la identificación de una nueva unidad de costeo: la actividad. Solamente conociendo su costo, el gerente podrá decidir y actuar sobre la misma; los beneficios se irán traduciendo en más productividad y eficiencia en cada uno de los procesos de la Terminal. Otra de las contribuciones importantes de esta metodología, es el agrupamiento de actividades homogéneas que se encuentran, a veces, dispersas en distintas funciones o áreas de responsabilidad. Esta suerte de costeo "horizontal" incorpora una información rara vez expuesta, permitiendo la evaluación de actividades como conjunto. El uso de ABC permitirá obtener información valiosa sobre nuestros costos y, mediante el análisis de los procesos, conseguir mejoras en la organización, apuntando siempre a la mejora continua.

Tablero de Control (The Balanced Scorecard) ABC puede analizar el flujo de actividades en su organización creando un eslabón causal entre la actividad (recurso de consumo) y el objeto del costo. Este flujo se caracteriza a través de cinco áreas del centro: Recursos , Drivers Recursos , Actividades , Drivers Actividad , Costo de los objetos (productos, servicios, clientes, áreas de mercado) Figura Ilustra la relación entre estas cinco áreas del centro. Arriba de la figura despliega los costos de recursos en la organización. Estos costos "fluyen abajo" en las diferentes actividades. Estos costos se asignan entonces a los objetos del costo de la organización a través de las actividades que los generan.

GERENCIA BASADA EN ACTIVIDADES (ABM) El ABM o de Gestión Basada en Actividades tiene una dimensión más genérica que el sistema ABC, dado que aquél tiene una proyección orientada a la gestión de la empresa en general, con el objetivo de conseguir, la excelencia empresarial. El ABM, es una herramienta de la Administración de Costos, que está orientada a mejorar las decisiones de una organización, al enfocar su atención, en: Aquello que las organizaciones hacen, ¿Cómo lo hacen? ¿Por qué lo hacen? ¿A qué costo lo hacen? La Gerencia Basada en Actividades (ABM), analiza y controla las actividades, para mejorar los procesos de trabajo en una organización. Además enfoca el logro de valor para el cliente, así como la rentabilidad para la organización, utilizando para ello el ABC, como una de sus más importantes fuentes de información. ABM, estructura las actividades de la organización, para satisfacer los requerimientos externos e internos, empleando los recursos adecuados, para producir un out put consistente y suministrar las herramientas así como la información relevante que apoye a los directivos, para poder alcanzar la excelencia empresarial.

La Gerencia Basada en Actividades (ABM), utiliza la información del ABC, para una mejora continua en la gestión y permite identificar las estrategias más acordes con las necesidades planteadas por el entorno. El secreto del ABM consiste en administrar estratégicamente todas las actividades relacionadas con la prestación de un servicio o venta del producto, estos son los momentos de verdad con su cliente. La Administración Basada en Actividades, implica el uso de la información obtenida a través del ABC para comprender y hacer cambios beneficiosos en la forma que las compañías hacen negocio. En resumen, el ABM se hace realidad cuando se desarrolla una gestión basada en la información proporcionada por el ABC. El ABM se inserta dentro de un marco de administración estratégica de costo y en los procesos de mejora continua, incorporando técnicas de análisis tales como: Análisis de actividades Análisis de causa/efecto a través de los drivers. Análisis de las actividades que agregan y no agregan valor. Calidad y satisfacción del cliente. Benchmarketing /mejoras practicas.

El ABM permite a la organización alcanzar resultados con menos exigencias de recursos procedentes de la organización; o sea, la organización consigue los mismos resultados con un menor costo total. El ABM alcanza sus objetivos a través de dos subsistemas complementarios, el ABM operativo y estratégico. Un sistema de gestión basado en la planificación, mejora y control de las actividades de una organización para cumplir con los requerimientos externos y las expectativas de los clientes. Esta definición nos da una de las más importantes dimensiones del management actual, la dimensión del cliente como auténtico motor y motivación de la empresa; también nos da la idea de dinamismo necesario en momentos de cambio, pues en su definición incorpora la idea de mejora continua

Este concepto de management basado en la mejora continua y en la gestión debe estar basado en siete principios fundamentales. El primer principio es que lo que hay que gestionar son actividades y no recursos, es decir, lo que se gestiona es lo que hace realmente y no lo que se gasta. El segundo principio es que los clientes son los que determinan las actividades a realizar, es decir, que todo lo que hace la organización es para cumplir con los requerimientos de los clientes y no para autosatisfacerse o autojustificarse . El tercer principio es que este sistema de management se centra en la optimización de las actividades dentro de los procesos, es decir, que realmente gestiona procesos y no funciones, con lo que produce la ruptura de barreras dentro de la empresa. El cuarto principio es el que se refiere a la eliminación de las actividades que no producen valor añadido, es decir, que una de sus permanentes ideas de mejora pasa por la eliminación de los despilfarros en la empresa, con lo cual se estará mejorando permanentemente la posición competitiva de la misma. El quinto principio es que se refiere a la forma de realización de las actividades, las cuales deben realizarse con arreglo a las especificaciones, para lo que se deberán establecer sistemas de control relacionados con las actividades y no con las funciones El sexto principio es uno de los más importantes de los nuevos conceptos de management , es el que se refiere a la involucración de las personas que realizan las actividades, ya que se reconoce, al igual que de principio aceptó el Kaizen , que quien mejor conoce el trabajo es quien lo realiza habitualmente. El sétimo principio es el que acepta por principio que todo puede realizarse mejor, es decir, el relacionado con la mejora continuada, auténtico motor de este modelo de management , que plantea la mejora continua, como una adaptación permanente a los requerimientos y expectativas de los clientes.

Para cumplir con estos principios el sistema de gestión ABM establece su pirámide jerárquica en la forma que representamos en la figura siguiente. Siendo el cliente el motor y el foco de nuestra organización, es lógico que se represente en la posición predominante y a partir de allí, la organización se vaya adaptando, comenzando con la mayor proximidad al cliente que representan las tareas y actividades que repercuten directamente sobre el mismo, para irla construyendo hasta los departamentos y las funciones que deben ser los auténticos facilitadores para que las tareas y actividades que componente los procesos puedan desarrollarse de acuerdo a los requerimientos y expectativas de los clientes.

Por último, debemos citar cuáles son los elementos básicos que contempla y que precisa el modelo de management ABM y que podemos centrar en los tres grupos siguientes: Unidad ABM , o también componente, dentro del cual encontramos cuatro bloques fundamentales: La misión, es decir, la idea clara qué es lo que se quiere hacer, traducido en una frase que toda organización conozca y entienda. Las funciones, como auténticos responsables de poner sus conocimientos, permanentemente actualizados, a disposición de las tareas y actividades a realizar dentro de los procesos encaminados a cumplir con la misión que normalmente contemplará, en la actualidad, al cliente como fundamental. Las responsabilidades, partiendo de que cada componente en este tipo de organización debe ser responsable de la tarea que tiene encomendada; es muy importante clarificar quién es responsable de qué, ya que la organización ha cedido su protagonismo tradicional basado en las funciones y en los departamentos a los procesos y actividades. Los recursos, que deberán ser coherentes con las necesidades reales de las actividades y, por tanto, permanentemente actualizados y reciclados; no olvidemos que estamos en un tipo de organización dinámica enfocada a cumplir con los requerimientos de los clientes.

Procedimientos de trabajo ABM , que se basarán en la realización del ciclo completo y en su permanente actualización, y entre los que podemos destacar tres grandes bloques. El diseño de la organización en coherencia con la misión y, por tanto, con el cumplimiento de los requerimientos de los clientes. La implantación del diseño organizativo que hayamos realizado, implantación que llevará consigo las medidas objetivas que nos permita entrar en procesos de mejora continuada a manera objetiva y que nos da a paso el tercer bloque. La actualización permanente de la organización para cubrir los requerimientos cambiantes de los clientes, facilitando una permanente adaptación con anticipación a las tendencias de los clientes. Soporte tecnológico ABM , aspecto fundamental en todos los nuevos sistemas de gestión actuales y que cubriremos con mayor detalle en el capítulo 5 de este libro, si bien aquí mencionaremos cuatro aspectos importantes a tener en cuenta, el primero directamente relacionado con la cultura de la organización y el resto de las tecnologías de la información. La captura de la información , como auténtica base de funcionamiento, ya que sin duda entrada de datos correcta y permanente, los resultados que podamos obtener de los sistemas de información serán erróneos. Es importante resaltar aquí cuando hablamos de captura de información nos estamos refiriendo tanto a la captura de información como externa.

El tratamiento de la información , que permita obtener de forma rápida y flexible, es decir, en tiempo, toda aquella información que precisamos para gestionar la empresa. La integración de la información , siendo éste uno de los auténticos retos de los sistemas de información actuales, ya que a lo largo de un periodo de años, las bases de datos corporativas se han ido perdiendo por la utilización incorrecta de los sistemas de información personales y departamentales. La presentación de la información , que debe ser formatos que permitan una rápida interpretación de la misma y, a su vez, coherentes con las necesidades específicas de gestión de cada posición.

Necesidad de una visión estratégica de las actividades El sistema de costeo ABC asigna todos los costos corrientes a los productos, sin analizar previamente si la actividad agrega valor o no al producto, dentro de la cadena de valor. Así, por ejemplo, la recepción de materias primas, dentro del concepto de cadena de valor, agrega mayor valor al producto final, pero como actividad realizada lleva costos a los productos. Una visión gerencial ABM trata de reducir e incluso eliminar estos costos que no representan valor agregado, así como en el enfoque justo a tiempo se eliminan partes esenciales de los costos de recepción, desapareciendo costos de almacenaje, inspección, manejo de depósito y de oportunidad por dineros ociosos. Por esto, no puede centrarse solamente en los costos del producto. Además de asignar las actividades corrientes a los productos, el manejo ABM revisa continuamente qué actividades agregan valor al cliente y cómo llevarlas a cano de la manera más eficiente. Tercero, la administración ABM utiliza la información obtenida del costeo ABC para lograr mejoras en la firma. Una forma inmediata de mejorar resulta de la revisión del informe de costo de los productos discutido antes. Esta mejora ocurre cuando se revisan los costos ABC del producto, se pasa a cambios estratégicos en los precios. Tales cambios en los precios pueden permitirle a la firma reorganizar y retener sus negocios con artículos de alto volumen, disminuyendo las presiones de la competencia. De forma similar se revisan los costos de los productos de bajo volumen, que ahora se ubican como extremadamente costosos de producir.

Cuarto, la información ABC proporciona nuevo datos sobre la eficiencia de los procesos, y lograr orientar las actividades al mejoramiento continuo de esto, de la siguiente forma: Reduciendo la actividad: disminuye el tiempo o el esfuerzo requerido para realizar la actividad. Eliminando la actividad: suprime, si es del caso, una actividad completa. Seleccionando las actividades: escoge las opciones de menor costo del conjunto de actividades disponibles. Compartiendo actividades: realizar cambios que permitan comparar las actividades entre diferentes productos, para lograr así economías de escala. En síntesis, el costeo ABC combinado con la gestión ABM puede constituir una herramienta muy útil en el análisis de la cadena de valor de toda organización. La medición del costo de las actividades corrientes es un comienzo para dedicar esfuerzos a gerenciar estas actividades de forma más eficiente, desde el punto de vista del costo, y llega incluso a suprimir aquellas actividades que no agregan valor al producto final.

ABCM Es un sistema de gestión de costos en la empresa que integra indicadores financieros y no financieros bajo el objetivo común de evaluar los costos reales de los productos y servicios, localizar y reducir los gastos que o originan valor añadido y facilitar la toma de decisiones para la mejora continua de la administración de la empresa. DIFERENCIA ENTRE EL ABM Y EL ABC Mientras ABM y ABC usan las actividades, su enfoque difiere. ABM enfoca en la mejora de actividades para apoyar la reducción de costos. ABC enfoca en la asignación de actividades para mejorar la decisión-fabricación. Si su organización necesita aumentar las ganancias rápidamente, ABM debe ser su enfoque inicial. Si usted necesita analizar producto o rentabilidad del cliente, ABC debe ser su enfoque primario.

BENEFICIOS DERIVADOS DEL ABM enfoca en la gestión de los procesos del actividades/negocios para lograr los objetivos de la organización. reduce los costos drivers y no incluye el valor y transfiere los recursos a valor económico que crea el proceso de la actividad/negocios el cliente quiere y está deseoso a la para pagar. Crea medidas de rendimiento para el costo, tiempo, calidad, y resultados para que todos entendamos cómo sus actividades contribuyen a la misión y estrategia. Apoyo del balanced Scorecard creando las medidas de rendimiento Mejora el flujo efectivo, la calidad, la reducción del ciclo de tiempo, Bases para el Proceso de Negocio Rediseñado, Ayuda a los ganancias/metas comúnes y al equipo. BENEFICIOS DERIVADOS DEL ABM enfoca en la gestión de los procesos del actividades/negocios para lograr los objetivos de la organización. reduce los costos drivers y no incluye el valor y transfiere los recursos a valor económico que crea el proceso de la actividad/negocios el cliente quiere y está deseoso a la para pagar. Crea medidas de rendimiento para el costo, tiempo, calidad, y resultados para que todos entendamos cómo sus actividades contribuyen a la misión y estrategia. Apoyo del balanced Scorecard creando las medidas de rendimiento Mejora el flujo efectivo, la calidad, la reducción del ciclo de tiempo, Bases para el Proceso de Negocio Rediseñado, Ayuda a los ganancias/metas comúnes y al equipo.

BENEFICIOS DERIVADOS CONJUNTAMENTE ENTRE EL ABM Y ABC Los costos basados en la actividad y la dirección lo ayuda a:: Mejora la efectividad y eficacia de los procesos en su organización Elimina el trabajo sin valor agregado Mejora los funcionamientos específicos, manejando las actividades que la causa incurrido en los costos para tomar las decisiones eficaces en las líneas del producto, segmentos del mercado y relaciones del cliente Medición del rendimiento, eficacia y calidad Incrementa el valor que se recibe del cliente de consumir bienes o servicios Mide rentabilidad del producto y al cliente Incrementa y sostiene la rentabilidad organización Recibe los costos reales y correctos en su organización EL PRESUPUESTO BASADO EN ACTIVIDADES (ABB) El proceso de control ha sido tradicionalmente acometido por parte de las empresas, en el contexto de la Contabilidad de Gestión, mediante la formulación de los correspondientes presupuestos, como una etapa previa de la planificación para posteriormente abordar la etapa de evaluación, esto es, el control presupuestario. El mismo, tiene así por objeto evaluar la actuación y el rendimiento o resultado alcanzado por la empresa, para lo cual se efectúan las oportunas comparaciones entre las previsiones y las realizaciones, de lo que surgen las oportunas desviaciones. Poniéndose de manifiesto la doble finalidad del presupuesto, por un lado, controlar y por otro, evaluar, enjuiciando la eficacia y la eficiencia de su gestión.

DEFINICIÓN Activity Based Budgeting (ABB) Activity Based Budgeting (ABB) - presupuesto basados en la actividad, en sentido común, es un método sistemático de presupuesto y planificación de los recursos de una organización. En esencia, ABB es la Contabilidad de Actividad en marcha hacia atrás, por ejemplo la salida ABB al final de la hoja de cálculo de Contabilidad de Actividad. Define el costo por producción y los trabajos de actividad planificados y presupuestos de gastos.

CARACTERISTICAS DEL ABB La implementación de un sistema de control basado en actividades exige que previamente la empresa haya elaborado sus estimaciones basándose en este tipo de información. La prolongación de los principios del sistema ABC al área presupuestaria es lo que se denomina en lenguaje anglosajón el ABB, mediante el cual se establecen las estimaciones de costos vinculados a las actividades que deben ser acometidas para producir y vender los productos y servicios, por tanto, el ABB, se constituye así como una lógica progresión metodológica a partir del ABC y del ABM. Este presupuesto, es un plan integrado y coordinado que se expresa en términos financieros, respecto de las operaciones y recursos que forman parte de una empresa, para un periodo determinado, con el fin de lograr los objetivos fijados por la gerencia. Un presupuesto puede ser más efectivo si se elabora con los principios inherentes a la filosofía de las actividades, fundamentalmente debido a que los gestores normalmente seguirán unos recursos de acción más críticos si se valoran la eficacia, eficiencia y la necesidad de las actividades, la cadena de valor, los procesos, los objetivos de mejora, etc. El análisis de estrategias, en primer lugar, constituye un elemento importante del proceso ABB, dado que permite establecer la relación o los vínculos más adecuados dentro del proceso de planificación estratégica, e igualmente ayuda a formalizar el marco teórico dentro del cual se va ha desarrollar el sistema ABC. Por tanto, se utilizará el costo de las mismas actividades del ABC, así como los datos sobre sus rendimientos (ABM) para poder desarrollar eficazmente la propia estrategia de la empresa. Se trata además, de medir el impacto que la estrategia tiene sobre las actividades y de permitir un adecuado seguimiento para poder así, determinar si los resultados previstos por la estrategia están siendo alcanzados. Este análisis de los costos conlleva descomponer los objetivos de la empresa en planes de actuación específicos basados en las actividades desde el diseño hasta la distribución de los productos/servicios, y determinar dónde puede ser aumentado el valor añadido para el cliente y dónde puede aplicarse una reducción de los costos.

El ABB, por tanto, supone en esta primera instancia una división de los problemas esenciales o de las variables críticas del éxito a las que tiene que hacer frente la empresa, tales como: la insatisfacción del cliente, la baja productividad, el incremento de la competencia, y otros factores a tomar en consideración en la estrategia adoptada por la organización. Los factores críticos del éxito necesitan ser desarrolladas para cada estrategia, si no han sido previamente definidos del plan estratégico. Específicamente el ABB tendrá que centrarse en planificar e integrar adecuadamente estos factores críticos dentro del sistema de presupuestación . Un adecuado análisis de la Cadena de Valor puede servir en el ABB como una poderosa herramienta para establecer los presupuestos de una forma eficaz, y podrá indicar claramente qué procesos y qué actividades están implicadas en la estrategia propuesta y cuáles no. De esta forma, la dirección de la empresa, puede analizar la oportunidad de eliminar actividades no estratégicas y procesos en cuanto sea posible. La entidad puede reestructurarse o simplificarse de forma significativa en virtud del análisis de esta cadena de valor y poder establecer una comparación útil de informaciones particulares respecto a los competidores. Otra tarea importante que desarrolla el ABB, es la previsión de la actividad empresarial basándose en las estimaciones de mercado, que supone determinar la cantidad de productos que probablemente serán demandados por los clientes, tomando en consideración la dirección estratégica y el análisis de la cadena de valor. Un adecuado análisis y representación del conjunto de actividades que ejecuta la empresa, permitirá reconcebir los costos y poder implantar una presupuestación dinámica ( preactiva ) relativamente poco vinculada con las oscilaciones del mercado. Al presupuestar las actividades, las oscilaciones se ven prácticamente reducidas a cero, dada la estabilidad que las caracteriza, aspecto este que con mucha dificultad puede encontrarse en la cifra de negocios. Un presupuesto basado en actividades pondrá claramente de manifiesto, los correspondientes costos, cuáles son los inductores, y cómo pueden comportarse los mismos ante diferentes circunstancias.

UTILIZACIÓN DEL ABC EN LOS PRESUPUESTOS Cuando los directivos tienen acceso a esta clase de sistemas, pueden utilizar su modelo ABC para que les proporcione información para importantes procesos de gestión, incluyendo los presupuestos, el análisis "qué sucede si..." y los precios de transferencia. Al utilizar el ABC para los presupuestos, una práctica a la que denominamos "presupuestos basados en la actividad" (ABB, del inglés activity based budgeting ), los directivos determinan el suministro de recursos a las unidades operativas y centros de responsabilidad, basándose en las demandas de actividades que se espera que realicen. Los presupuestos basados en las actividades constituyen un instrumento extremadamente importante; es el proceso por el que los costos, que antes se pensaba que eran fijos, se hacen variables. En análisis "qué sucede si..." permite a los directivos evaluar las consecuencias de grandes cambios en el miz de productos y de clientes. Los precios de transferencia permiten que la información real ABC sobre los costos de producción y la utilización de la capacidad, sea incorporada a las decisiones de explotación , precios y ventas de unidades descentralizadas de la organización.

IMPACTO DE LOS PRESUPUESTOS BASADOS EN LAS ACTIVIDADES Hasta ahora, hemos aceptado como datos los costos presupuestados de los recursos suministrados para realizar actividades. Al construir un modelo ABC, estimamos los costos de las actividades basados en los costos reales o presupuestados y la capacidad de los recursos suministrados (presupuestados). Hemos analizado la mayoría de estos costos diciendo que están comprometidos por anticipado y hemos visto que el suministro y costo de estos recursos no es probable que varíe mucho con los cambios a corto plazo en demandas de actividad. Ha llegado el momento de relajar esta asunción y tratar los costos presupuestados como endógenos a la gestión basada en las actividades, no una decisión que se toma externamente al sistema ABC, de hecho, las recompensas reales procedentes del ABC y el ABM no pueden materializarse a menos que se inserten en el proceso presupuestario de la organización. Los presupuestos basados en las actividades proporcionan a las organizaciones la oportunidad de autorizar y controlar los recursos que suministran, basándose en las demandas previstas para las actividades realizadas. La práctica presupuestaria convencional es un proceso negociador iterativo entre los jefes de los centros de responsabilidad y los altos ejecutivos. Los directos de los centros de responsabilidad buscan continuamente más recursos, mientras que los altos ejecutivos intentan continuamente controlar los aumentos en el costo autorizado para sus unidades descentralizadas. El resultado es que el presupuesto para el año siguiente se construye sobre el del año anterior, más o menos un porcentaje según el resultado de las negociaciones. Los presupuestos basados en las actividades ofrecen la oportunidad para que esta clase de discusiones estén más basadas en hechos y menos en el poder, influencia y capacidad negociadora, si el concepto no hubiera sido desacreditado por la teoría poco fundamentada y la aplicación en la administración Carter, podríamos referirnos a los presupuestos basados en las actividades como presupuestos en base cero.

Si se lleva a cabo la práctica con éxito, el proceso presupuestario basado en actividades va en contra del pensamiento convencional sobre los costos fijos y variables, es interesante saber cuanto gastará una organización, si, en medio del año, tiene que incrementar la producción de 2,000 unidades de un producto a 2,001 unidades. Sí, tiene un cierto interés, pero como ya hemos dicho repetidas veces, este restringido concepto de costo variable engloba muy pocos recursos de la organización. Y los recursos que son más variables, o flexibles, dentro de cortos periodos de tiempo representan la mayoría de recursos que la organización adquiere a proveedores externos: proveedores a los que se compra materiales, empresas de servicios a las que se compra energía, agencias de trabajo temporal a las que se adquieren trabajadores temporales a tiempo parcial, y proveedores de mano de obra a los que se compra horas de mano de obra cuando se necesitan o a los que se paga por horas. Algo que no trata el pensamiento convencional de costos variables es toda la infraestructura de la organización de: personal –empleados de primera línea, ingenieros, vendedores, directivos– con los que la organización tiene un compromiso contractual a largo plazo, equipos e instalaciones, y sistemas de información que proporcionan telecomunicaciones e informática. Las decisiones para adquirir nuevos recursos o seguir manteniendo el nivel actual de estos recursos comprometidos es probable que se tomen durante el proceso presupuestario anual. Una vez que se ha concedido la autorización para adquirir y mantener los recursos de la organización, los costos de estos recursos parecen fijos y no relacionados con decisiones locales a corto plazo sobre el mix de producto, los precios y las relaciones con el cliente. El momento de decidir sobre estos recursos variables es durante el proceso presupuestario. El ABC proporciona a los directivos la información que necesitan para adquirir, suministrar y mantener únicamente aquellos recursos que son necesarios para realizar las actividades que serán solicitadas en el futuro.

PROCESO PRESUPUESTARIO BASADO EN LAS ACTIVIDADES Los presupuestos basados en las actividades son, sencillamente, el ABC pero a la inversa (véase la Figura). Recuerde que el proceso ABC empieza asignando los costos de los recursos a las actividades y, vía los inductores de costos de las actividades, sigue hasta los objetos de costos como los productos, servicios y clientes. Los costos fluyen (en un diagrama convencional) de norte a sur. En los presupuestos basados en las actividades, el análisis fluye de sur a norte. Los presupuestos basados en las actividades siguen la secuencia siguiente (véase la segunda figura siguiente ): Estimación de la producción esperada en e1 siguiente periodo y de los volúmenes de ventas por productos y clientes individuales, Previsión de la demanda de actividades, Cálculo de las demandas de recursos para realizar las actividades, Determinación del suministro real de recursos para satisfacer las demandas, y Determinación de la capacidad de las actividades.

El ABB invierte las relaciones causales de un modelo ABC

RESUMEN: ABC, ABM, ABB Los presupuestos basados en las actividades van desde los productos a los recursos

RESUMEN: ABC, ABM, ABB ABC – Activity Based Costing - permite conectar los costos de los recursos mejore principalmente a los objetos de costos (productos, clientes, proyectos, los canales de distribución, etc.) a través del intermediario del consumo de las actividades logrado por la empresa. ABM – Activity Based Management - permite medir la actuación de las actividades e ir más allá del informe de los costos llevado con el ABC. El ABM permite reorganizar la empresa, medir el valor de las actividades, descubrir las actividades y tareas logradas en el doblón en varios servicios,. ABB – Activity Based Budgeting - es un método de desarrollo presupuestario basado en las actividades. Consiste haciendo operar el modelo ABC en moda de cálculo anticuado. El modelo se nutre con las metas de volúmenes inductivo de actividades (volúmenes de ventas, de producción…), y calcula los volúmenes de actividad y recursos por el servicio necesario para lograr estos objetivos (eficaz de cada servicio, material, etc...). EL ABB requiere un análisis en los costos fijo/costo variable y la introducción de factores de capacidades por el servicio. Este análisis es más fino y más complejo que uno llevado en ABC o en ABM. Involucra las empresas que consolidaron a su modelo de actividades.

RESUMEN: ABC, ABM, ABB En síntesis, el ABB, se viene a apoyar en el análisis y consideración de la cadena de valor que resulta necesaria o más apropiada para la empresa, a fin de alcanzar su estrategia. En este sentido el ABB requiere de un mínimo de detalle de conocimiento de los procesos y de la estructura de los productos a través de una definición de un apropiado mapa de actividades. Esto supone el tener un conocimiento completo de todas las complejidades, no solamente de la fabricación del producto sino también de la disponibilidad de los productos a los clientes, esto es mediante los canales de marketing o de distribución. El presupuesto convencional normalmente no requiere este análisis tan detallado o pormenorizado.

INTEGRACIÓN DE ABC, ABB, ABM

BENCHMARKING Esta herramienta de gestión moderna, se puede definir como: Un proceso sistemático y continuo de medida de los productos, servicios y procesos en relación con los competidores más fuertes o aquellos considerados como líderes mundiales en sus sectores. El Benchmarking también viene a ser, la búsqueda de las mas avanzadas o mejores prácticas, desarrolladas por empresas reconocidas como excelentes. El objetivo primordial del benchmarking, es que la organización, aprenda de otras organizaciones, aprovechando las nuevas ideas, así como las experiencias de otras empresas. Existen cuatro tipos de benchmarking, que han ido surgiendo mediante un proceso evolutivo en el que cada tipo supone un avance sobre los anteriores: Benchmarking interno . El cual se aplica más en las grandes empresas, que se caracterizan por tener varias unidades de negocios. Para su desarrollo, se trata de identificar y comparar las operaciones o prácticas internas, entre las distintas unidades de negocios, colaborando entre ellas al compartir los conocimientos. Benchmarking Competitivo . Consiste en la comparación específica entre los competidores empleando para ello el producto o la función de interés. Se trata de comprender y aprender acerca de la forma de trabajar de sus competidores, midiendo sus procesos, innovaciones, estrategias, mercados, etc. Benchmarking Funcional . Para desarrollarlo, se compara las funciones similares dentro del mismo sector, utilizando a las empresas excelentes del sector, como parámetro de referencia. Benchmarking Genérico . Consiste en el establecimiento de comparaciones de las funciones o procesos del negocio, que son los mismos, con independencia del sector. Mallo y Merlo. Control de gestión y Control Presupuestario. 1995. Pag . 65

REINGENIERIA DE PROCESOS La reingeniería de procesos no consiste en una simple reestructuración, sino en un cambio radical en la estructura de procesos, entendidos éstos como una secuencia de actividades que crean valor para los clientes. Esto es posible de tres formas distintas: rediseño de las etapas del proceso, cambio de la secuencia lógica y temporal, o cambio de otras características del proceso, siendo para ello básico el respaldo de las tecnologías de la Información y las comunicaciones. La revisión fundamental y el rediseño radical de los procesos, para alcanzar mejoras espectaculares en medidas criticas y contemporáneas de rendimiento, tales como. COSTOS, CALIDAD, SERVICIO y RAPIDEZ. La Reingeniería de Procesos en una organización, es un modelo conceptual de negocios, así como un conjunto de técnicas, que permiten reorganizar las tareas de la empresa, logrando obtener procesos de negocios coherentes, en función de los actuales avances tecnológicos, con el propósito de incrementar la eficiencia y la competitividad.

Diversos autores señalan, que tres fuerzas son las que están impulsando a las organizaciones, las que se conocen como las tres C, y que son: Clientes, Competencia y Cambio. CLIENTES.- Asumen el mando, ya que los que mandan no son los vendedores, son los clientes. Estos le dicen a los proveedores qué es lo que quieren, cuándo lo quieren y cuánto pagarán. La oferta aumenta y se diversifica a un ritmo más acelerado que la demanda. COMPETENCIA.- Los eficientes desplazan a los inferiores, ya que: el precio más bajo, localidad más alta y el mejor servicio es la norma para todos. Antes las empresas nacionales se repartían el mercado local pero la presión competitiva se hace más intensa. CAMBIO.- Se vuelve constante, es decir el cambio es general y permanente. Las empresas ofrecen nuevos productos y servicios, es decir se produce el acortamiento en el ciclo de vida de los productos y servicios.

La reingeniería, es el camino al cambio y establece un nuevo mundo del trabajo, ya que ocurren una serie de cambios cuando se rediseña procesos. Estos cambios son: Cambian de Departamentos Funcionales a Equipos de Proceso. Cambian los oficios, de tareas simples a trabajo multidimensional. Cambia el papel del trabajador, de controlado a facultado. Cambia la preparación para el oficio, de enseñar a realizar determinado oficio a enseñar a ejercitar su propio criterio a fin de hacer lo que debe hacer. Las medidas de desempeño y compensación se desplazan, de actividad a resultados. Los valores culturales cambian de trabajar para el jefe a trabajar para los clientes. Los ejecutivos cambian de anotadores de goles a líderes. Entonces se puede decir, que la reingeniería de procesos de negocios, es una opción viable, para el logro de mejoras significativas en las organizaciones, permitiendo mejorar los costos, la calidad, los servicios y principalmente los tiempos de ejecución de los procesos. La reingeniería tiene un elevado costo en tiempo, tecnología de sistemas de información y de recursos humanos, pero puede tener los siguientes efectos: Aumenta la eficacia de la organización. Incrementa la productividad. Mejora la calidad del producto. Mejora la atención al cliente. La importancia de la Reingeniería está en, rediseñar los procesos estratégicos que permiten agregar valor a los productos o servicios, también implica el rediseño de las políticas y de las estructuras organizacionales, a fin de optimizar los flujos de trabajo y la productividad y eficiencia de una organización. Pedro A. Bellido Sanchez . Costos ABC. 2003

METODOLOGIA DE LA INVESTIGACION TIPO DE INVESTIGACIÓN La presente investigación es de tipo DESCRIPTIVO, EXPLICATIVO Y APLICATIVO, porque busca material bibliografico en los diferentes medios referentes a los tipos de costos aplicados en las empresas, además de conocer cada uno de los conceptos y practicas relacionados con la aplicación de los costos ABC,. TÉCNICA E INSTRUMENTOS DE INVESTIGACION Se utiliza la técnica de la OBSERVACIÓN, con lo cual se observan los hechos que ocurren en el manejo de los costos de las instituciones educativas privadas. Así mismo se utiliza el método DEDUCTIVO con lo cual a partir de situaciones generales se identifiquen explicaciones particulares sobre la forma de llevar los costos de las instituciones educativas particulares, del mismo modo se utiliza el método INDUCTIVO por que a partir de un caso de costos se propone una solución general del sector educativo particular. ALCANCE Y DELIMITACION El presente investigación, se realizará en el sector de las empresas de servicios educativos del nivel superior, para lo cual se ha tomado como caso de estudio a TECSUP-AREQUIPA, y la propuesta del modelo ABC se realiza para el 2011. FUENTES DE INVESTIGACION Se ha recurrido a la observación directa, revisión y análisis documental, revisión de diferentes fuentes bibliográficas y consultas con el personal de la empresa, además de contar con el análisis de cada uno de los procesos con los que cuenta la institución.

CAPITULO IV PROPUESTA DEL MODELO DE SISTEMA DE COSTOS ABC PARA UNA MEJOR TOMA DE DECISIONES EN EMPRESAS DE SERVICIOS EDUCATIVOS: CASO TECSUP AÑO 2010 – AREQUIPA ASPECTOS GENERALES DE LA EMPRESA TECSUP N°2 fue creado como Instituto Superior Tecnológico por la Asociación Promotora de Institutos Tecnológicos Superiores - TECSUP (en adelante "la Asociación") y reconocido para su funcionamiento en Arequipa, mediante Resolución Ministerial N°181-13 - ED de fecha 9 de marzo de 1993. El 17 de setiembre de 1997, en cumplimiento del Decreto Legislativo N°882, Ley de Promoción de la Inversión en la Educación, se constituyó una asociación civil sin fines de lucro denominada TECSUP N°2 (en adelante “el Instituto”), como una institución educativa particular dedicada a brindar servicios de educación y capacitación en especialidades de tecnologías aplicadas la cual se basa en el patrimonio, derechos, obligaciones, licencias, autorizaciones, inscripciones y registros con los que contaba el Instituto a esa fecha. La dirección legal de TECSUP N°2 es Urbanización Monterrey D-8, Distrito de José Luis Bustamante y Rivero, Arequipa, Perú. La Asociación ejerce la función de supervisión y control de TECSUP N°2, asimismo, brinda apoyo financiero para su normal funcionamiento principalmente con los fondos que recibe en calidad de donaciones.

Las actividades de TECSUP N°2 están reguladas por su Reglamento General, la Ley General de Educación N°28044, la ley N° 29394 el Reglamento General de Institutos y Escuelas Superiores Públicas y Privadas aprobado mediante el Decreto Supremo N°004-2010-ED y la Ley de Promoción de la Inversión en la Educación antes indicada, la cual incorpora las actividades de las instituciones educativas particulares, como es el caso de TECSUP N°2, a las normas del Régimen General del Impuesto a la Renta, sin embargo TECSUP N°2 goza de exoneración del impuesto a la renta hasta el 31 de diciembre de 2011. Tecsup orienta sus actividades al desarrollo de personas y empresas. Es una organización educativa dedicada a formar profesionales en tecnología, en disciplinas para las cuales existe demanda en el mercado laboral. Los egresados reciben un seguimiento permanente y son apoyados en su desarrollo posterior. La capacitación de profesionales a través de capacitación contínua está destinada a actualizar, perfeccionar y especializar a personas que buscan desarrollarse dentro de su actividad laboral. El objetivo primordial de Tecsup es dar a sus estudiantes los conocimientos y capacidades para que puedan alcanzar niveles de ingresos satisfactorios o mejorarlos. El énfasis educativo de Tecsup es en la aplicación de la tecnología a la operación y mantenimiento de actividades industriales. La investigación aplicada realizada en Tecsup fortalece tanto la vinculación con las empresas como el dominio de tecnología en muy alto nivel. B

ORGANIZACIÓN DE LA EMPRESA La estructura organizativa de Tecsup está liderada por la Asociación Promotora que tiene un Consejo Directivo. En Lima, Arequipa y Trujillo cada Instituto tiene, además, un Consejo Directivo propio. El Consejo Directivo de la Asociación Promotora asume la responsabilidad de conducir el desarrollo de las operaciones y supervisarlas en ambos institutos. Los Consejos Directivos de los institutos están integrados por empresarios de primer nivel y de importante labor empresarial regional y nacional. Están involucrados también en la supervisión de las acciones que se toman en cada instituto y en el apoyo a futuros proyectos. Consejo Directivo de Tecsup Arequipa Raúl Benavides Ganoza (Presidente) José García-Calderón Bustamante Oscar González Rocha Eduardo Hochschild Beeck Juan Incháustegui Vargas Ricardo Cilloniz Champin Luis Marchese Montenegro Vito Rodríguez Rodríguez John Douglas Brack Director del Instituto Juan Manuel García-Calderón Barreda

ORGANIGRAMA DE LA EMPRESA

VISION . Desarrollar personas y empresas mediante formación, capacitación y asesoría. MISIÓN . “Ser la universidad peruana en ingeniería aplicada de clase mundial, que forma técnicos, ingenieros, magísters y doctores”. Para hacer realidad nuestra Visión será necesaria entre otros: Tener alianzas internacionales de educación superior. Prestar servicios en forma regular fuera del Perú. Que la percepción de nuestros clientes sea que somos los mejores. Tener un gran número de egresados que accedan en forma natural a estudios de postgrado. Que las empresas prefieran a nuestros egresados, contraten y respalden nuestras actividades, por la excelencia de nuestros servicios y el impacto que tienen en su desarrollo. Contribuir al desarrollo del país, actuando en zonas industriales y comunidades alejadas a través de centros especializados. Que nuestros profesores se capaciten permanentemente y tengan un nivel de expertos y consejeros valiosos en temas de tecnología y gestión de recursos de las empresas. Que nuestros profesores realicen investigaciones aplicadas y sean autores de libros. Tener organizada la aplicación de los valores, la seguridad y la conservación del medio ambiente en todas las actividades de Tecsup . Tener definidos procesos simples, que están soportados por sistemas de información y generan valor en la toma de decisiones y atención a los clientes.

VALORES TECSUP fundamenta el desarrollo de sus actividades en valores, compartidos por todos, los cuales orientan las decisiones que tomamos en nuestro trabajo día a día, guían nuestras actuaciones, permiten lograr nuestra visión y misión. Tecnología , buscamos continuamente la aplicación práctica de nuevas ideas, conceptos, productos y servicios. Ética, obramos en todo momento con integridad y en concordancia con lo que decimos. Calidad, logramos la excelencia mediante la mejora continua, la planificación previa y la realización eficiente de nuestras actividades. Superación, cada meta que logramos es el inicio de un nuevo reto. Unión, trabajamos en equipo respetando y aceptando a todos por igual. Pasión, ponemos energía, entusiasmo, alegría y entrega en todas nuestras actividades logrando el desarrollo de personas. Estamos comprometidos con la búsqueda permanente de mejoras en nuestros servicios, con la finalidad dar al usuario lo que requiere en forma oportuna, adecuada y a un precio competitivo.

CADENA DE VALOR DE TECSUP

ACTIVIDADES PRIMARIAS Comprende a los servicios académicos que brinda la organización y que son necesarios para cumplir el objetivo principal que son los servicios de; Programa de Formación Regular, programa de especialización profesional, programas integrales, cursos a empresas, seminarios-eventos y consultorías a empresas. Cada una de las actividades genera valor a la organización, siendo la escencia de la organización la actividad, programa de formación regular (PFR). PROGRAMA DE FORMACION REGULAR El Programa de Formación Regular ofrece seis especialidades, las cuales fueron seleccionadas sobre la base de la demanda laboral en el Perú. Los planes de estudio son diseñados y se mantienen a partir de reuniones con egresados, empleadores de egresados, comités técnicos de cada especialidad y docentes, con la finalidad e identificar las competencias demandadas por el sector productivo, los conocimientos que han apoyado un buen desempeño de los egresados y las tecnologías emergentes en cada área. El periodo de duración del programa es de tres años, compuesto por seis ciclos académicos y dos períodos de contacto en la empresa. La formación completa del alumno incluye un total de 3,200 horas de clase, de las cuales 50% son en aulas y 50% se realizan en talleres y laboratorios. La formación en la empresa comprende unas 720 horas en pasantías para el desarrollo de proyectos y prácticas pre-profesionales en empresas seleccionadas por Tecsup . El principal objetivo es brindar una formación integral, en donde el alumno desarrolle competencias que le aseguren un buen inicio laboral y apoyen su dinámica profesional. Tecsup enfatiza el desarrollo de capacidades esencialmente en; Dominio y gestión tecnológica, liderazgo y disciplina, Mantenimiento, instalación y operación de equipos modernos, Automatización, Comunicación, aprendizaje permanente y trabajo en equipo.

Tecsup Arequipa, ofrece actualmente las siguientes especialidades: Mantenimiento de Maquinaria de Planta. Mantenimiento de Maquinaria Pesada. Electrotecnia Industrial. Redes y Comunicaciones de Datos. PROGRAMA DE CAPACITACIÓN Y PERFECCIONAMIENTO El Programa de Capacitación Continua tiene como objetivo principal contribuir al desarrollo de las empresas brindando actualización, capacitación y/o perfeccionamiento tecnológico a los profesionales que laboran en diferentes empresas. El propósito es ofrecer soluciones que permitan al mismo tiempo un aprendizaje efectivo, de rápida aplicación y puedan adaptarse a las necesidades específicas de disponibilidad de tiempo y/o ubicación de cada empresa. El programa consta de cursos cortos con uso intensivo de laboratorios y talleres, los cuales son dictados por profesionales con experiencia industrial y docente, y en algunas ocasiones por expertos invitados de otros países. Las áreas que abarcan estos cursos son: electrotecnia, gestión, hidráulica, neumática, automotriz, electrónica, gestión, informática, mecánica, química, automatización, ambiental, metalurgia y mantenimiento entre otras. Con este programa, Tecsup ofrece actualmente los siguientes servicios: Programas Integrales. Programas de Especialización. Cursos Cerrados. Cursos cortos o Abiertos. Seminarios, simposios y Eventos

PROGRAMA DE ESPECIALIZACION PROFESIONAL Dirigido a Bachilleres ó titulados universitarios y egresados ó titulados de PFR Tecsup . Son Post grados, Especializaciones. Tienen una duración de 11 meses, se viene a clases 2 veces a la semana 3 horas y media cada día. Requisitos: copias simples de Título profesional ó bachiller, copia simple de DNI y 01 foto tamaño carné reciente. Son grupos de 16 personas, en algunos casos se coordina con el jefe del área para inscribir a más (hasta grupos de 20 personas) Normalmente se abren grupos 2 veces al año una primera convocatoria por el mes de marzo ó abril y una segunda convocatoria por el mes de junio ó julio (eso lo determina el jefe del área) PROGRAMAS INTEGRALES Dirigido a egresados de colegios, estudiantes de cualquier centro de educación superior ó de Tecsup , público en general. Son capacitaciones anuales donde se enseñará temas desde lo más básico hasta llegar a temas avanzados. Tienen una duración de 12 meses, se viene a clases de lunes a viernes 2 horas y media cada día. Son grupos de 20 personas, en algunos casos se coordina con el jefe del área para inscribir a más personas. Normalmente se abren grupos 2 veces al año una primera convocatoria por el mes de marzo ó abril y una segunda convocatoria por el mes de junio ó julio (eso lo determina el jefe del área).

CURSOS CERRADOS Llamados cursos para empresas, son cursos a la medida que requieren las empresas, son preparados de acuerdo a los lineamientos que necesitan, estos pueden ser teóricos o practicos talleres, cuya ejecución se realiza en las instalaciones de TECSUP o algunas veces en la misma empresa cuya ubicación se da generalmente dentro del ámbito regional. Estos cursos abarcan la actividad minera, industrial, energética, etc. CURSOS LIBRES O ABIERTOS Son cursos dirigidos al publico en general, que tienen conocimientos básicos de cada uno de las materias, generalmente requieren los grupos de estudiantes de diferentes universidades o instituciones de educación, estos curso se caracterizan por que son de corta duración con un máximo de dos meses. SEMINARIOS Y EVENTOS Es un grupo de productos que está constituido por los seminarios, simposio y workshop , que tiene una característica primordial de tener una duración máximo de tres días, dirigido al público en general en el caso de los seminarios y simposio, pero en workshop dirigido a ejecutivos de las empresas de la región sur. SERVICIOS DE CONSULTORÍA Son servicios de asesoría técnica dirigida únicamente a las empresas con el fin de ayudar a que alguno de sus procesos funcionen de manera eficiente, estos servicios de consultoría se caracterizan por ser a medida y se da en mayor escala en las empresas mineras, podemos mencionar algunos de estos servicios; Evaluación de Personal, Selección de Personal, Manuales de Operación, Planeamiento Basado en Competencias, Estándares de Trabajo, y otros.

ACTIVIDADES SECUNDARIAS PROGRAMA DE MEJORA CONTINUA El Plan de Mejora Continua se basa en el proceso mostrado en la figura 1. Este tiene tres fases: medición ( assessment ), evaluación y acciones de mejora. Las actividades de medición permiten identificar, recolectar y preparar información relacionada al logro de los Objetivos Educacionales, Resultados del Programa y Objetivos de los Cursos. En la etapa de medición se organizan los datos recopilados mediante 17 herramientas de medición, se elabora los reportes que sirven como elementos de entrada para la etapa siguiente “evaluación”. En la etapa de evaluación se toma la información obtenida de la medición de las actividades académicas y administrativas, con la finalidad de proponer acciones de mejora al logro y formulación de los Objetivos Educacionales de los Programas (OEP) y Resultados de los Programas y Objetivos de los Cursos. La etapa de evaluación se lleva a cabo a través de cinco entes: el Comité Central de Mejora, el Comité de Programa, el Comité Técnico Consultivo, Comité de Estudios Generales y la Jefatura del Departamento COORDINACION GENERAL Esta actividad comprende, la planificación de las actividades primarias, tales así que las decisiones son tomadas en este comité, las tareas de planificación, administración y control de la organización se realizan durante una serie de reuniones continuas que se da para cada una de las actividades primarias así como para los servicios que presta.

CONTABILIDAD Y PRESUPUESTO Los procesos de administración financiera, contabilidad y presupuesto se ejecutan en esta actividad de apoyo, lo cual esta actividad de apoyo no solo genera valor agregado con la información permanente que elabora, sino también apoya en el control financiero de la organización, además en esta actividad se elabora los presupuestos basados en cada una de las actividades (ABB), permite además el control y coordinación entre las diferentes actividades de apoyo y primarias. FACTURACION COBRO Y PAGO A PROVEEDORES Es la actividad de apoyo a la administración, tesorería es el área de una empresa en la que se gestionan las acciones relacionadas con las operaciones de flujos monetarios. Incluye, básicamente, la ejecución de pagos y cobros, la gestión de la caja y las diversas gestiones bancarias. La contabilidad registra dicha ejecución. Por ejemplo, Recursos Humanos realiza el cálculo de los sueldos a pagar; Tesorería se encarga de asegurar que haya suficiente dinero disponible para pagar los sueldos en la fecha prevista, y de dar las órdenes de pago; Contabilidad entonces registra los movimientos realizados por Tesorería. El objetivo de Tesorería de la organización es velar el flujo financiero de efectivo, tanto en los ingresos como en las salidas.

LOGISTICA Y CONTROL DE MATERIALES Una actividad de apoyo, que tiene el objetivo principal de atender los requerimientos de compras de materiales de enseñanza, maquinarias y equipos, que permiten que cada una de las actividades primarias trabajen adecuadamente para el cumplimiento de sus objetivos. Algunas de las funciones principales son: • Abastecimiento a las diferentes áreas de Tecsup • Mantenimiento y reposición de activos • Selección de Proveedores • Control de activos • Gestión de Almacén Esta actividad tiene algunos procesos como; PROCESO DE SOLICITUD DE PEDIDOS; El Trabajador realiza la solicitud de pedido a través de: – Requisición interna de materiales mediante sistema – Formato múltiple según sea el caso, aprobado por el Jefe de Área – Se cotiza el material, se emite la orden de compra y se recepciona el pedido para luego dar Ingreso del material comprado a almacén.

BIBLIOTECA CEDITEC, es una Unidad de Servicios, cuyo objetivo es apoyar la actividad académica en aspectos relacionados con: - La formación de conocimientos. - La investigación tecnológica. - La complementación de información Para cursos de extensión y/o capacitación académica CEDITEC cuenta con una sala amplia de lectura y cuatro salas grupales, donde pueden consultar libros técnicos y de especialidad, Proyectos de Titulación, Pasantías, Videoteca, Multimedia, Hemeroteca e Internet. Este servicio esta orientado a: - Alumnos del PFR o PEPP quienes se identifican con su carné. - Personal de Tecsup con contrato vigente. El préstamo tiene una duración de un día, con la opción de poder renovar el material de acuerdo a disponibilidad.

DESARROLLO DE EGRESADOS La Oficina de Desarrollo Profesional del Egresado está encargada de brindar asesoramiento permanente en el desarrollo de nuestros egresados a nivel profesional y personal, así como la búsqueda continua de la calidad de empleo a través del servicio de colocación en el mercado laboral, garantizando un alto porcentaje de empleo en función a las competencias obtenidas durante su preparación en Tecsup . Dentro de nuestro plan de mejora continua una de las herramientas más importantes para la medición de los Objetivos Educacionales del Programa, son las reuniones anuales con egresados que vienen laborando más de 3 años los cuales revisan: - Revisión de la currícula del programa - Propuesta de mejora continua Se recibe aportes y sugerencias de nuestros egresados PROMOCION Y MARKETING Una actividad muy importante dentro de la cadena de valor, se encarga de la mercadotecnia de cada uno de los productos que se ofrece, cada uno de los productos tiene cronograma de marketing establecido que permite promocionar antes del inicio del servicio, esta actividad está compuesta por un grupo de personas que tienen dividida sus actividades que son; información de los productos, inscripción, publicidad y promoción, proceso de control al inicio y al termino del servicio, encuestas, entrega de certificados, etc.

DEFICIENCIA DEL SISTEMA DE COSTOS ACTUALES PARA LA TOMA DE DECISIONES Los costos actuales, llamados tradicionales, trasladados a una empresa de servicios educativos no permiten encontrar costos razonable de los servicios o productos, los que son asignados los costos indirectos de servicios en forma grupal, y con inductores muy genéricos que no ayudan a encontrar el costo de los servicios ofrecidos. Los costos indirectos no son analizados, tampoco son llevados a una cadena de actividades que nos pueda permitir el valor que pueda generar cada una de las tareas dentro de la empresa de servicios educativos. El problema de los costos tradicionales, es la asignación de los costos indirectos, así como se muestra en la figura siguiente.

PROPUESTA DE UN MODELO DE COSTOS ABC PARA LA EMPRESA EN ESTUDIO Este modelo de costos propuestos nos ayuda a encontrar el valor económico que genera la empresa, junto con cada uno de las actividades, este modelo enfoca la rentabilidad que generan los productos, así como las perdidas identificadas en alguno de ellos, este resultado nos ayuda a encontrar que productos genera valor o rentabilidad, para tomar decisiones si continúan o no, además de analizar el costos de las actividades y su respectiva comparación con un presupuesto elaborado en función al los costos ABB( Presupuestos basados en las actividades). Objetos del Costo Este modelo se presenta:

DETERMINACION DE DRIVERS

IDENTIFICACION DE LAS ACTIVIDADES DE APOYO

PORCENTAJES SEGÚN LOS DRIVERS

ASIGNACION DE LOS RECURSOS Y ACTIVIDADES DE APOYO A LOS PRODUCTOS

RENTABILIDAD POR PRODUCTO SEGÚN ASIGNACION

CUADRO DE EJECUCION PRESUPUESTAL (ABB)

CUADRO DE EJECUCION DE METAS C ada de los cuadros nos muestra el resultado que genera cada uno de los objetos de costo, específicamente los productos, durante el periodo 2010, este nos permite medir las eficiencias y deficiencias en por cada producto y las actividades generadoras de costo.

CONCLUSIONES En los momentos actuales a nivel mundial, las empresas necesitan ser altamente competitivos, para lograr ello, se requiere un adecuado sistema de costos, que permita una oportuna y correcta toma de decisiones, para el presente caso se toma el sector de servicios educativos. Se ha considerado un exhaustivo análisis de los sistemas de costos tradicionales de lo cual se desprende que los mismos han devenido en deficientes para los momentos actuales, a la vez se ha realizado un estudio analítico de los sistemas modernos, para el caso en estudio se ha tomado el sistema de costos ABC. Los sistemas de costos ABC optimiza la aplicación adecuada de los costos, aplicándola en forma mas real en cada uno de los productos que son objetos del costo, lo cual permite una mejor información y por lo tanto una mejor toma de decisiones para la generación de valor de la empresa de servicios educativos.

CONCLUSIONES Del trabajo de investigación realizado se desprende la cadena de valor estructurada para las empresas en estudio, lo que permite identificar las principales actividades de apoyo, así como las actividades primarias valorizando cada una de ellas en forma más optima que los sistemas de costos tradicionales, lo que al final se refleja en una mayor satisfacción de los clientes. Según la información contenida en el cuadro de rentabilidad por el periodo 2010, se puede observar la correcta aplicación de los costos a través del sistema de costos ABC, por línea de producto y por consiguiente la rentabilidad de cada uno de ellos, tal es asi ; PFR con una rentabilidad de S/. 454,605 , PEPP S/. 336,663 , Abiertos S/. 325,530 , Cerrados S/. 701,449 , Seminarios y eventos una perdida de S/. ( 39,136) cuyo déficit es asumido por los demás productos, Integral S/. 963,683 y Proyectos por S/. 512,097. Al aplicar el modelo de costos propuestos, permitirá optimizar la ejecución del presupuesto, comparando lo presupuestado frente a lo ejecutado y haciendo las correcciones (variaciones) en forma oportuna, dicha conclusión se desprende del cuadro comparativo de Ejecución – Presupuestal, la cual muestra la variación positiva total tanto en ingresos como en egresos.

RECOMENDACIONES Se recomienda aplicar un adecuado sistema de costos en las empresas de servicios educativos, destacando el sistema de costos modernos como es el modelo de costos ABC, lo que significa una mejor toma de decisiones. Se recomienda que las empresas de servicios educativos que tengan dos o mas objetos de costo, deban aplicar la cadena de valor propuesta que ha sido adaptado del modelo de Michael Porter , la misma que consigna el total de los costos incurridos en cada una de las actividades tanto primarias como de apoyo, así mismo considera el grado de rentabilidad de los objetos de costo. Se recomienda que las empresas del sector educativo, para el caso TECSUP, implemente el modelo de costos ABC propuesto, por las ventajas que él se desprende en cuanto a la determinación de un costo real por producto, y por lo tanto en una adecuada toma de decisiones.

COSTOS ABC O COSTOS POR ACTIVIDAD, DETERMINA EL VALOR DE CADA OBJETO

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